| 1.《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》本表也称主表，是在纳税人会计利润总额的基础上，加减纳税调整额后计算出“纳税调整后所得”（应纳税所得额），并据此计算年度应纳税额。因此，本表包括利润总额计算、应纳税所得额计算、应纳税额计算和附列资料四个部分。 |
| 发布日期：2009/4/23 来源： 编辑：Gary 阅读次数：6507次 |
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 为了健全上市公司治理结构，建立对上市公司高级管理人员的激励与约束机制，中国证监会在2006年初发布了《上市公司股权激励管理办法》（试行）。在该办法中，明确规定了上市公司可以对其董事、监事、高级管理人员及其他员工进行的长期性激励。根据该文件规定，长期股权激励的形式包括限制性股票、股票期权及法律、行政法规允许的其他方式实行股权激励计划。
从《个人所得税法》的角度出发，上市公司的高级管理人员由于上市公司实行股权激励计划而取得的所得，属于个人所得税中“工资、薪金所得”项目的征税范围。其中，对于股票期权激励方式下，上市公司高管取得的所得如何征收个人所得税，财政部和国家税务总局已经先后下发了《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号）、《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函[2006]902号）等文件进行了明确。
而《财政部、国家税务总局关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]5号），则是在总结目前上市公司实行《上市公司股权激励管理办法》（试行）后，陆续采用的法律、行政法规允许的其他方式实行股权激励计划基础上，对于上市公司高管取得的除股票期权以外的其他形式的股权激励所得如何征收个人所得税问题的一个规定。因此，财税[2009]5号文和财税[2005]35号文以及国税函[2006]902号文一起，构成了我国个人所得税法对于《上市公司股权激励管理办法》（试行）中各种股权激励计划如何征收个人所得税的体系。
“股票增值权”是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。被授权人在约定条件下行权，上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量，发放给被授权人现金。
股票增值权仅是股票期权的另一种表现形式，其实质和《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》国税函[2006]902号第四条所说的：“凡取得股票期权的员工在行权日不实际买卖股票，而按行权日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额，直接从授权企业取得价差收益的，该项价差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资薪金所得，按照财税[2005]35号文件的有关规定计算缴纳个人所得税”是基本一致的。因此，我们对于股票增值权所得的税务处理应关注如下几个环节：
1、授予日：授予日的确定一般是在相关上市公司的激励计划报经股东大会批准后由董事会确定授权日。这个，我们一般可以通过上市公司董事会发布的公告来确定授予日。由于股票增值权计划在授予日只是授予了相关人员在行权日获取当时股票价格和授权日授予的股票价格价差的收益，并不是授予员工确定的财产。因此，股票增值权在授予日是不征税的。
2、可行权日，一般股票增值权计划都会规定一个行权限制期，行权限制期满后的当天为可行权日。只有在可行权日之后，员工才能在行权有效期内择期行权。因此，对于股票增值权计划，员工在可行权日也没有取得任何形式的所得。因此，可行权日也不应作为纳税义务发生时间。
3、行权日：所谓的行权日就是股票增值权的被授予人行使权利并可以获得收益的日期。只有在授予人实际行权时，税务机关才可以计算出授予人实际取得的股票增值权所得。因此，实际的行权日就是股票增值权所得个人所得税的纳税义务发生时间。
3、规定月份数的计算。根据财税[2005]35号文规定的精神，这里股票增值权的规定月份数是指员工取得来源于中国境内的股票增值权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数。长于12个月的，按12个月计算。由于股票增值权计划从授予日到可行权日之间的间隔根据《上市公司股权激励管理办法》（试行）的相关规定是不得少于1年的。因此，对于我国的居民纳税义务人而言，这个规定的月份数一般就是取12个月。对于在中国境内无住所的非居民纳税义务人取得的股票增值权所得，应根据《国家税务局关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（国税函[2000]190号）有关规定，进行境内外所得划分。
4、案例分析
某上市公司实行股票增值权计划，经公司股东会决议通过，该公司给予总经理王某5万份的股票增值权，授予日为2006年10月15日，授权价格为10元/股。行权限制期为2006年10月15日至2008年1月14日。同时，计划规定该股票增值权必须在2008年1月15日至12月31日期间行权，过期作废。王某在行权日，如果股票当日收盘价高于授权日价格，公司直接将价差收益作为股票增值权所得给予王某。2008年1月15日，王某行使1万份股票增值权，当时股票的收盘价为24元/股。2008年5月31日，王某行使了剩余的4万份股票增值权，当时的股票收盘价为32元/股。
解答：
授予日是2006年10月15日，可行权日为2008年1月14日。行权有效期为2008年1月15日——2008年12月31日。
2008年1月15日行权1万份
王某部分行权，该日为该部分股权增值所得的纳税义务发生时间
股票增值权所得＝（24－10）×10000＝140000
规定月份数＝12（因为授予日到可行权日超过了12个月了）
应纳税额＝（140000÷12×20%－375）×12＝30500
2008年5月31日行权4万份
股票增值权所得＝（32－10）×40000＝880000
由于该纳税人是在一个纳税年度内分次行权，根据国税函[2006]902号文的规定，我们要进行合并计算：
规定月份数＝∑各次或各项股票期权形式工资薪金应纳税所得额与该次或该项所得境内工作期间月份数的乘积/∑各次或各项股票期权形式工资薪金应纳税所得额
由于这两次行权时，计算的归属该项所得的境内工作期间的月份数都是大于12个月的（因为从授予日到可行权日的日期就大于12个月了）。因此，加权平均计算的规定月份数肯定也是大于12个月，但由于最长不超过12个月。因此，这里规定月份数=12。
应纳税款＝（本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数－本纳税年度内股票期权形式的工资薪金所得累计已纳税款
应纳税额＝[（880000＋140000）÷12×40%－10375]×12－30500＝253000
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